En estas breves líneas me voy a enfocar en algunas situaciones puntuales del recientemente reglamentado impuesto a la riqueza que van a resultar de difícil o imposible aplicación por parte de la AFIP. Me refiero a la de aquellos sujetos que han perdido la residencia fiscal en la Argentina antes de la entrada en vigencia de la ley 27.605 que aprobó el polémico impuesto, es decir, antes del 18/12/2020. Muy a pesar de lo que ha interpretado el Poder Ejecutivo y la AFIP, estos sujetos no deberían tributar el gravamen, salvo en el supuesto de que los bienes que todavía posean en el país al 31/12/2020 superen el valor de $200.000.000.

Resultaría ilegal, inconstitucional y hasta ridículo que la AFIP pretenda hacer tributar el aludido impuesto a tales sujetos por todo su patrimonio, es decir por los bienes en el país y en el exterior. Esto es así porque, a la fecha de entrada en vigencia de la ley del impuesto, el vínculo jurídico tributario de estos sujetos con el país como residentes ya se había extinguido claramente. Las formas de perder la residencia fiscal en la Argentina estaban perfectamente previstas en la ley del impuesto a las ganancias y en la del impuesto sobre los bienes personales. En otras palabras, según las únicas definiciones de “residente fiscal” existentes en ese momento tales sujetos habían dejado de tener la residencia en el país. Por lo tanto, jamás podría pretendérseles aplicar un nuevo gravamen que sólo podría afectar a sus residentes o a los no residentes, aunque en este último caso únicamente por los bienes que se encuentren ubicados en el país.  

La ley no podría ser interpretada de manera arbitraria

Es sabido que, del vínculo territorial entre los sujetos activo y pasivo de la relación tributaria deriva la jurisdicción tributaria del primero aplicable al segundo. No existiendo más esa relación territorial entre la Argentina y quienes dejaron de ser residentes no podría aplicárseles a estos últimos la referida jurisdicción tributaria. Mucho menos cuando estamos hablando de un impuesto de carácter instantáneo que no se encontraba vigente al momento en que dejó de existir esa relación territorial (es decir, antes del 18/12/2020).

Las reglamentaciones emitidas por el Poder Ejecutivo y por la AFIP han efectuado una interpretación de la definición del término “residencia” incluido en la Ley 27.605 que excede ilegal e  inconstitucionalmente el alcance de la definición contenida en el anteúltimo párrafo de su art. 2. Ello así, toda vez que este último sólo dispone que el sujeto del aporte se regirá “por los criterios de residencia en los términos y condiciones establecidos en los artículos 116 a 123, ambos inclusive, de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones, al 31 de diciembre de 2019”. Es decir, deberían aplicarse los “criterios” sobre residencia vigentes al 31/12/2019, según la Ley del Impuesto a las Ganancias. Ello significa que si esos criterios o interpretaciones (ya sean administrativos o judiciales) sobre residencia hubiesen sido modificados con posterioridad al 31/12/2019, debería seguir aplicándose el temperamento vigente a la aludida fecha.

Ni del texto legal ni de ninguna interpretación razonable de su espíritu podría derivarse que la ley ha pretendido aplicar retroactivamente un criterio de vinculación para un impuesto instantáneo como el aprobado por la Ley 27.605.

No podría ser otra la interpretación de la norma, ya que si -como lo ha establecido la reglamentación- se considerara que el impuesto aplica a quienes eran residentes al 31/12/2019 pero perdieron la residencia antes del 18/12/2020 (fecha de entrada en vigencia de la Ley 27.605), se estarían afectando varios derechos y garantías constitucionales, así como también se estarían manipulando de manera absurda e injustificable los elementos esenciales del hecho imponible (elemento subjetivo, elemento espacial y elemento temporal) para alcanzar de manera retroactiva a ex residentes del país.

La interpretación del fisco viola derechos y garantías constitucionales

De considerar la AFIP que quienes eran residentes al 31/12/2019 y perdieron la residencia antes del 12/12/2020 deben cumplir con el pago del impuesto se verificarían las siguientes situaciones:

Se estaría violando el sagrado principio de reserva que rige en materia tributaria, por pretender aplicar un impuesto en el que el hecho imponible se configura de manera instantánea con carácter retroactivo, es decir, a situaciones subjetivas acaecidas antes de la vigencia de la ley del impuesto.

La interpretación que la reglamentación efectúa de la Ley 27.605 extiende artificialmente y de manera retroactiva el elemento de vinculación del hecho imponible, para aplicar un impuesto que no estaba vigente cuando el sujeto dejó de tener importancia para el fisco argentino como residente.

El único impuesto patrimonial vigente al momento de perder la residencia estos sujetos era el impuesto sobre los bienes personales. Al cumplir con sus obligaciones como residentes fiscales argentinos para con dicho impuesto al 31/12/2019, se produjo el efecto liberatorio del pago, reconocido por la jurisprudencia de nuestro más alto tribunal como garantía para la protección del derecho de propiedad y la seguridad jurídica.

Por si fuera poco, si se avanzara con la interpretación que realizan las reglamentaciones de la Ley 27.605, se estarían violando en algunos casos hasta tratados internacionales (de jerarquía superior a las leyes), como algunos convenios para evitar la doble imposición que aplican a los impuestos patrimoniales y que poseen sus propias definiciones de residencia.

Otros supuestos absurdos: ¿Vale la pena el gran esfuerzo administrativo que requerirá el cobro de este impuesto?

La situación descripta en los puntos anteriores es una de las más groseras que pueden encontrarse en una ley ya de por sí bastante polémica y que -me animo a aventurar- tendrá muchos cuestionamientos judiciales. Sobre todo, por la forma en que fue reglamentada y por las nulas facilidades para quienes se encuentran alcanzados por el grotesco e ideologizado tributo.

Otro de los casos con menos futuro para el fisco es la pretensión de la ley de alcanzar con el impuesto a aquellos sujetos con nacionalidad argentina pero que son residentes en países considerados “no cooperantes” o de baja o nula tributación (un disparate sin precedentes similares en nuestra legislación). También resultará casi imposible para la Administración considerar como “ardides evasivos” a los legítimos desapoderamientos de bienes o disposiciones del patrimonio que hubiesen ocurrido antes de la entrada en vigencia de la ley.

En estos casos, donde las inconstitucionalidades pueden advertirse nítidamente y con casi nulas chances de que sean avaladas por la Justicia, podría producirse un formidable dispendio de recursos públicos. Pero también se dilapidarán recursos privados, ya que las reglamentaciones colocan pesados deberes formales en cabeza de los contribuyentes, tales como la presentación de declaraciones juradas informativas que requieren un gran trabajo de parte de los contadores que asisten a tales sujetos. Todo un gran sinsentido que se viene a agregar a una serie de sinsentidos.